Die Widmung einer Liegenschaft als Aufschließungszone stellt keine Umwidmung dar, wenn eine Bebauung raumordnungsrechtlich nicht möglich ist. Erst die Freigabe zur Bebauung ist als Umwidmung zu qualifizieren.
Wenn Grundstücke Altvermögen darstellen (das heißt, am 31.3.2012 nicht mehr steuerverfangen sind), können im Rahmen der privaten Grundstücksveräußerung sowie bei Verkauf von Grund und Boden des Betriebsvermögens von natürlichen Personen, wenn der Gewinn des Betriebes mittels Einnahmen-/Ausgabenrechnung oder Bilanzierung wurde, einem Verkaufserlös pauschale Anschaffungskosten gegenübergestellt werden.
Die Höhe dieser Anschaffungskosten hängt im Wesentlichen davon ab, ob die Umwidmung des Grundstücks in Bauland vor- oder nach dem letzten entgeltlichen Erwerb erfolgt ist, außer die Umwidmung war bereits vor dem 1.1.1988.
Das Bundesfinanzgericht (BFG) hatte in einer Entscheidung zu beurteilen, ob die Widmung einer Liegenschaft als Bauland/Aufschließungszone eine solche Umwidmung darstellt.
Sachverhalt
Der Beschwerdeführer war Hälfteeigentümer einer Liegenschaft, die er im Jahr 1990 unentgeltlich erworben hatte. Die Liegenschaft wurde mit Gemeinderatsbeschlüssen aus den Jahren 1980 und 1981 als Bauland und Wohngebiet/Aufschließungszone gewidmet. Erst im Jahr 1996 erließ die Gemeinde eine Verordnung, welche die gewidmeten Flächen zur Bebauung freigab.
Der Beschwerdeführer verkaufte seinen Hälfteanteil an der Liegenschaft im Jahr 2013 um € 46.800. Das Finanzamt legte mit Bescheid die Einkommensteuer für das Jahr 2013 fest, wobei die Einkünfte mit 60 % des Veräußerungserlöses und damit in Höhe von € 28.080 angesetzt wurden. Das Finanzamt unterstellte somit pauschale Anschaffungskosten in Höhe von 40% (wie bei Umwidmung in Bauland nach dem 31.12.1987) und nicht in Höhe von 86% (wie bei Umwidmung in Bauland vor dem 1.1.1988). Die Behörde ging von einer Umwidmung in Bauland mit der Verordnung aus dem Jahr 1996 aus, weil erst dadurch die tatsächliche Bebauung ermöglicht worden sei. Dies stehe in Einklang mit dem Willen des Gesetzgebers, den Umwidmungszeitpunkt in Abhängigkeit von der tatsächlichen Bebauungserlaubnis zu stellen.
Der Beschwerdeführer wandte diesbezüglich ein, dass nach niederösterreichischem Raumordnungsrecht auch Aufschließungszonen bereits als Bauland zu qualifizieren seien und die Freigabe zur tatsächlichen Bebauung bereits vor dem 1.1.1988 erfolgen hätte können. Dies gehe sogar mit einem Rechtsanspruch auf Bebauungsbewilligung einher, sobald die gesetzlichen Bedingungen als erfüllt anzusehen seien. Der Beschwerdeführer ging somit von einer Umwidmung vor dem 1.1.1988 aus, was zu pauschalen Anschaffungskosten in Höhe von 14% des Erlöses und damit zu steuerpflichtigen Einkünften von ca. € 6.500 geführt hätte.
Entscheidung des BFG
Das BFG schloss sich der Behörde an. Es führt zunächst aus, dass eine Umwidmung als eine Widmungsänderung anzusehen sei, die erstmals eine Bebauung ermögliche. Dies sei im Wesentlichen dann der Fall, wenn das Grundstück als Bauland oder Baufläche im Sinne des jeweiligen raumordnungsrechtlichen Landesgesetzes gewidmet werde.
Laut Gesetzesmaterialien sollen darunter in erster Linie Umwidmungen von Grünland in Bauland, aber auch sonstige Widmungen, die eine Bebauung nach Art einer Baulandwidmung ermöglichen, zu verstehen sein. Eine Umwidmung müsse erstmals eine tatsächliche Bebauung ermöglichen. Somit sei sichergestellt, dass durch die Umwidmung eingetretene Wertsteigerungen auch im Zuge der pauschalen Einkünfteermittlung erfasst werden. Die Widmung der Liegenschaft als Bauland/Aufschließungszone sei somit im gegenständlichen Fall nicht ausreichend gewesen, um den Umwidmungstatbestand zu erfüllen. Die Freigabe zur Bebauung im Jahr 1996 sei einer in den Gesetzesmaterialien erwähnten späteren Widmungsänderung zur erstmaligen Bebauung gleichzuhalten und damit der für den gegenständlichen Sachverhalt relevante Umwidmungszeitpunkt.
Die pauschal ermittelten, fiktiven Einkünfte aus der Grundstücksveräußerung betragen somit 60% des Veräußerungserlöses (Anschaffungskosten = 40%). Folglich wies das BFG die Beschwerde als unbegründet ab. Die von der Beschwerdeführerin erhobene ordentliche Revision wurde vom Verwaltungsgerichtshof (VwGH) mit Beschluss vom 1.8.2023 zurückgewiesen.
Fazit
Die Finanzverwaltung und das BFG gehen davon aus, dass die Widmung einer Liegenschaft als Aufschließungszone keine Umwidmung darstellt, wenn eine Bebauung raumordnungsrechtlich (noch) nicht möglich ist. Erst die Freigabe zur Bebauung ist in einem solchen Fall als Umwidmung in Bauland im Sinne des Gesetzes zu qualifizieren. Wenn die Bebauung eines Aufschließungsgebiets hingegen landesgesetzlich zulässig ist, steht einer Einordnung als Umwidmung bereits im Zeitpunkt der ursprünglichen Widmung allerdings nichts entgegen.